A-123-86
La Reine (appelante)
c.
Jim A. McClurg (intimé)
RÉPERTORIÉ: CANADA c. MCCLURG
Cour d'appel, juges Heald, Urie et Desjardins —
Regina, 26 octobre; Ottawa, 22 décembre 1987.
Impôt sur le revenu — Corporations — Appel interjeté
contre un jugement de première instance qui concluait que les
dividendes versés à l'épouse de l'intimé ne pouvaient être
considérés comme payables à ce dernier conformément à l'art.
56(2) de la Loi de l'impôt sur le revenu — L'intimé, en sa
qualité d'administrateur de la société, a déclaré des dividendes
payables à l'égard de la classe d'actions détenues par son
épouse — Aucun dividende n'a été payé à l'égard des deux
autres classes d'actions détenues par les administrateurs —
L'art. 56(2) ne s'applique pas aux sociétés.
Corporations — Dividendes versés à l'égard de la classe
d'actions détenues par l'épouse de l'administrateur — Il s'agit
de savoir si les dividendes versés pouvaient être considérés
comme payables à l'administrateur conformément à l'art.
56(2) de la Loi de l'impôt sur le revenu — L'art. 56(2) ne
s'applique pas aux sociétés.
Il s'agit d'un appel interjeté contre le jugement par lequel le
juge de première instance concluait que les dividendes versés à
l'épouse de l'intimé ne pouvaient être considérés comme paya-
bles à ce dernier conformément au paragraphe 56(2) de la Loi
de l'impôt sur le revenu. Ce paragraphe prévoit que tout
paiement fait suivant les instructions d'un contribuable à toute
autre personne au profit du contribuable doit être inclus dans le
calcul du revenu du contribuable dans la mesure où il le serait
si ce paiement avait été fait au contribuable.
L'intimé, en sa qualité de l'un des deux administrateurs de la
société, a déclaré des dividendes à l'égard de la classe d'actions
détenues par son épouse. Il n'y eut aucune déclaration de
dividendes à l'égard des deux autres classes d'actions (détenues
par les deux administrateurs). Le point litigieux consiste à
savoir si le juge de première instance a commis une erreur en
concluant que les dividendes déclarés n'auraient pas dû être
répartis également entre toutes les actions ordinaires de la
société.
Arrêt (le juge Desjardins dissidente): l'appel devrait être
rejeté.
Le juge Urie (avec l'appui du juge Heald): Le paragraphe
56(2) ne s'applique pas aux actes de l'administrateur lorsqu'il
participe à la déclaration du dividende de la société. Seuls des
termes beaucoup plus explicites que ceux que l'on trouve au
paragraphe 56(2) justifieraient la notion qu'un administrateur
qui agirait en cette qualité pourrait être considéré comme
ordonnant à la société de détourner un paiement à son profit ou
au profit d'une autre personne, en l'absence de mauvaise foi,
d'un abus de confiance ou d'un excès des pouvoirs conférés par
l'organisation du capital social de la société. De plus, le para-
graphe en question, s'il devait s'appliquer à une société, ne fait
aucune distinction entre des transferts effectués avec ou sans
lien de dépendance. Si l'on interprète littéralement cette dispo
sition, tous les administrateurs de sociétés qui pourraient comp-
ter des parents parmi les actionnaires, risqueraient de se voir
attribuer à des fins d'impôt sur le revenu les dividendes qu'ils
auraient déclarés et versés auxdits actionnaires. Une interpréta-
tion aussi absurde empêcherait sûrement les administrateurs de
déclarer des dividendes.
Le juge Desjardins (dissidente): Le principe de l'égalité de la
répartition des dividendes entre les actionnaires est reconnu par
la common law. Cette présomption peut être réfutée lorsqu'il se
dégage une intention contraire, c'est-à-dire lorsque la société
partage son capital-actions en différentes classes comportant
des droits différents. En l'espèce, l'organisation du capital
n'écarte pas la présomption établie par la common law. Les
actionnaires de chaque classe étaient égaux en ce sens qu'ils
avaient le droit de recevoir des dividendes à l'exclusion des
autres classes d'actions. Aucune formule mathématique n'est
prévue pour un éventuel partage. Les administrateurs ont pleins
pouvoirs sur la répartition des dividendes qu'ils déclarent, le cas
échéant. Un tel pouvoir discrétionnaire ne suffit pas à écarter la
règle de common law ayant trait à l'égalité de la répartition des
dividendes. Les deniers versés auraient dû être distribués égale-
ment entre tous les actionnaires. Une partie des dividendes
versés à l'épouse de l'intimé aurait dû être incluse dans le
revenu de ce dernier. Il a évité de recevoir un revenu qui lui
aurait censément été payé en sa qualité de détenteur d'actions
de la catégorie A. Un tel versement ne constituait pas la
rémunération du travail accompli par l'épouse de l'intimé. Il
n'existe aucun rapport, en droit des compagnies, entre le travail
et les services effectués par un actionnaire pour la société et son
droit à un dividende. Les dividendes représentent le rapport
d'un investissement et non la contrepartie du travail fourni à la
société.
Rien ne justifie la préoccupation du juge de première ins
tance que le paragraphe 56(2), s'il devait être interprété de
façont trop large, s'appliquerait à toutes les déclarations de
dividendes. Généralement, le montant du dividende déclaré est
régi par une formule mathématique suffisamment précise pour
déroger à la règle de common law ayant trait à l'égalité de la
répartition des dividendes.
LOIS ET RÈGLEMENTS
Loi de l'impôt sur le revenu, S.C. 1970-71-72, chap. 63,
art. 56(2).
JURISPRUDENCE
DISTINCTION FAITE AVEC:
G. A. Murphy c. M.R.N. (1980), 80 DTC 6314; [1980]
CTC 386 (C.F. lre inst.).
DÉCISIONS CITÉES:
W. Champ c. La Reine (1983), 83 DTC 5029 (C.F. 1"
inst.); Stubart Investments Ltd. c. La Reine, [1984] 1
R.C.S. 536; R. c. Parsons, [1984] 2 C.F. 909 (C.A.);
Miller, Alex v. Minister of National Revenue, [1962]
R.C.É. 400; 62 DTC 1139; International Power Co. v.
McMaster University, [1946] R.C.S. 179; Rondeau c.
Poirier, [1980] C.A. 35 (Qué.).
DOCTRIN E
Gower, L. C. B. Gower's Principles of Modern Company
Law, 4th ed. London: Stevens & Sons Ltd., 1979.
Mitchell, Victor E. A Treatise on the Law Relating to
Canadian Commercial Corporations (1916), Montréal:
Southern Press Limited.
Schmitthoff, Clive M. Palmer's Company Law, vol. 1,
23rd ed. London: Stevens & Sons Ltd., 1982.
Wegenast, F. W. The Law of Canadian Companies,
Toronto: The Carswell Company Limited, 1979.
AVOCATS:
Johannes A. Van Iperen, c.r. et O. Brent Paris
pour l'appelante.
Gordon Balon pour l'intimé.
PROCUREURS:
Le sous-procureur général du Canada pour
l'appelante.
Gordon Balon Law Office, Prince Albert
(Saskatchewan), pour l'intimé.
Ce qui suit est la version française des motifs
du jugement rendus par
LE JUGE URIE: Il s'agit d'un appel interjeté
contre le jugement par lequel le juge Strayer, de la
Division de première instance [(1986), 86 DTC
6128; (1986), 2 F.T.R. 1], accueillait l'appel de
l'intimé à l'encontre des nouvelles cotisations d'im-
pôt sur le revenu établies par l'appelante à l'égard
des années d'imposition 1978, 1979 et 1980 de
l'intimé. J'ai eu l'avantage de lire le projet des
motifs du juge Desjardins auxquels, en toute défé-
rence, je ne saurais souscrire.
Les conclusions de faits du juge de première
instance ne sont pas contestées, mais comme elles
sont très importantes à la bonne compréhension de
cette affaire, il serait utile de reprendre intégrale-
ment leur exposé':
Le demandeur est à la fois président, directeur général et
administrateur de Northland Trucks (1978) Ltd., qui exerce
son activité à Prince Albert (Saskatchewan) en tant que conces-
sionnaire de camions IHC. La société a été créée en 1978,
époque à laquelle l'entreprise a été achetée. Les statuts de
constitution prévoient trois catégories d'actions: la catégorie A,
composée d'actions ordinaires avec droit de vote et participan-
tes, la catégorie B, composée d'actions ordinaires, sans droit de
' aux p. 6129 et 6130 DTC; 2 à 4 F.T.R.
vote mais participantes avec l'autorisation unanime des admi-
nistrateurs, et enfin la catégorie C, formée d'actions privilégiées
sans droit de vote. Suivant les statuts, chacune de ces catégories
d'action comporte [TRADUCTION] «le droit distinctif de recevoir
des dividendes à l'exclusion des autres catégories d'action».
La société a émis les actions suivantes, au prix, entièrement
acquitté, de 1 $ l'action:
Catégorie A Catégorie B Catégorie C
NOM Ordinaires Ordinaires Privilégiées
Jim McClurg 400 — 37 500
Veryle Ellis 400 — 37 500
Wilma McClurg
(femme de
Jim McClurg) — 100
Suzanne Ellis
(femme de
Veryle Ellis) — 100 —
(Veryle Ellis était l'autre actionnaire principal de la société et
dirigeant principal de l'entreprise à titre de directeur des ventes
et du service.)
Comme ils étaient propriétaires de toutes les actions compor-
tant droit de vote, MM. McClurg et Ellis étaient les seuls
administrateurs de la compagnie pendant toute la période en
cause. Au cours des années 1978, 1979 et 1980, ils ont déclaré
des dividendes, répartis comme suit:
1978 1979 1980
Jim McClurg
Veryle Ellis
Wilma McClurg 10 000 $ 10 000 $ 10 000 $
Suzanne Ellis 10 000 $ 10 000 $ 10 000 $
On aura remarqué q'aucun dividende n'a été déclaré à l'égard
des catégories A et C, les seules que possédaient les deux
administrateurs. Toutefois, ces deux derniers touchaient des
sommes considérables sous forme de salaire, de primes ou de
droits à des primes, soit un total, pour le contribuable, de
33 968 $ en 1978, 65 292 $ en 1979 et 57 900 $ en 1980. A titre
de propriétires des actions de la catégorie A, les seules actions
participantes de plein droit, les deux administrateurs étaient
également en droit de participer aux bénéfices accumulés de la
compagnie. Selon les états financiers de la société, les bénéfices
non distribués de celle-ci étaient de 312 611 $ en date du 31
octobre 1980, et de 421 481 $ en date du 31 octobre 1981.
La femme du demandeur a joué un rôle actif dans la
constitution et le financement de la société et de l'entreprise.
Pour ce qui est de l'investissement initial de 37 500 $ en actions
privilégiées, le demandeur a emprunté cette somme à la Banque
Toronto-Dominion, moyennant un billet contresigné par sa
femme et son beau-père. Ce dernier a fourni d'autres sûretés
sous la forme d'un certificat de dépôt à terme de 40 000 $.
L'achat de l'entreprise a été financé en partie au moyen d'un
prêt de 50 000 $ consenti par le vendeur, et assorti de sûretés
fournies par les deux administrateurs. Pour la part du contri-
buable, celui-ci et sa femme ont fourni des sûretés de 25 000 $
en grevant d'une seconde hypothèque la maison dont ils étaient
copropriétaires. La femme du demandeur a également été
cosignataire avec ce dernier d'une garantie personnelle en
faveur de International Harvester Company, le fournisseur de
Northland Trucks (1978) Ltd., relativement à une débenture
émise par Northland Trucks (1978) Ltd. en faveur de IHC,
afin de garantir le paiement des dettes futures envers IHC
jusqu'à concurrence de 500 000 $. En outre, la femme du
demandeur a contresigné une autre garantie personnelle en
faveur de la Banque Toronto-Dominion relativement à la marge
de crédit que la banque a mise à la disposition de Northland
Trucks (1978) Ltd. Suivant la preuve soumise, la femme du
demandeur avait à cette époque un actif personnel d'une valeur
de 15 000 $ à 20 000 $, de sorte que sa signature n'a pas été
apposée sur les garanties seulement pour la forme.
Des 30 000 $ versés sous forme de dividendes à la femme du
demandeur au cours des trois années en cause, 20 000 $ ont été
réinvestis par celle-ci dans M.E. Investments Corporation, com-
pagnie dont la structure et le contrôle étaient analogues à ceux
de Northland Trucks (1978) Ltd., et dont les actionnaires et les
administrateurs étaient les mêmes. M.E. Investments Corpora
tion a acheté un terrain sur lequel l'entreprise de Northland
Trucks (1978) Ltd. est venue s'installer. Ce terrain a été acquis
au moyen d'une première hypothèque, que la femme du deman-
deur a aussi garantie personnellement.
D'après la femme du demandeur, le reste des dividendes qui
lui ont été versés par Northland Trucks (1978) Ltd. ont été
utilisés pour ses besoins personnels.
Au cours des trois années en cause, la femme du demandeur
a travaillé à l'occasion pour l'entreprise. La nature et l'ampleur
de ses activités pour la compagnie ont varié au cours des
années. Mais bien qu'elle n'ait travaillé qu'à temps partiel et de
façon plutôt sporadique suivant les besoins, la preuve m'a
convaincu qu'elle a joué un rôle important en dépit du fait
qu'elle avait de jeunes enfants à élever à cette époque.
Le ministre du Revenu national a émis, en date du 14 janvier
1982, des avis de nouvelle cotisation à l'égard des revenus du
demandeur pour les années 1978, 1979 et 1980, soutenant que
pour chacune de ces années, des 10 000 $ attribués à la femme
du demandeur à titre de dividendes provenant de ses actions de
catégorie B, 8 000 $ auraient dû être attribués au demandeur.
Cette ventilation de chacune des sommes de 10 000 $ a été faite
d'après le nombre d'actions de catégorie A que détenait le
demandeur (400), par rapport au nombre d'actions de catégorie
B que détenait sa femme (100). Autrement dit, le ministre
prétend que les dividendes déclarés au cours de chacune de ces
années devraient être répartis également entre les détenteurs
d'actions ordinaires, quelle que soit la catégorie de celles-ci. A
l'audience, il s'est appuyé principalement sur le paragraphe
56(2) de la Loi de l'impôt sur le revenu dont voici la teneur:
56 (2) Tout paiement ou transfert de biens fait, suivant les
instructions ou avec l'accord d'un contribuable, à toute autre
personne au profit du contribuable ou à titre d'avantage que
le contribuable désirait voir accorder à l'autre personne, doit
être inclus dans le calcul du revenu du contribuable dans la
mesure où il le serait si ce paiement ou transfert avait été fait
au contribuable.
Le juge de première instance a conclu que dans
les circonstances de l'espèce, les dividendes versés
à l'épouse de l'intimé ne pouvaient régulièrement
être considérés comme payables à ce dernier con-
formément au paragraphe 56(2) de la Loi de
l'impôt sur le revenu [S.C. 1970-71-72, chap. 63],
et il a accueilli l'appel formé par l'intimé à l'encon-
tre des nouvelles cotisations établies pour les
années d'imposition concernées.
Le seul point litigieux en appel consiste à savoir
si le juge de première instance a commis une
erreur en concluant que les dividendes déclarés au
cours des années d'imposition 1978, 1979 et 1980
n'auraient pas dû être répartis également entre
toutes les actions ordinaires de la société, indépen-
damment de leur catégorie, en vertu du paragra-
phe 56(2).
La plaidoirie de l'avocat de l'appelante s'ap-
puyait en appel, sur deux assises. Tout d'abord,
a-t-il affirmé, l'effet du paragraphe 56(2) est tel
que le revenu qu'a reçu Mme McClurg sous forme
de dividendes déclarés à l'égard des actions de
classe B de la société doit être inclus dans le calcul
du revenu de son mari, l'intimé, en raison de ses
pouvoirs en qualité d'administrateur de la société
et étant donné l'organisation du capital social de la
société. À l'appui de ce moyen, il s'est référé aux
arrêts G. A. Murphy c. M.R.N. 2 et W Champ c.
La Reine 3 . À son avis, les faits de cette dernière
affaire ne se distinguent pas de ceux de l'espèce.
Deuxièmement, l'avocat de l'appelante a fait
valoir, à titre subsidiaire, que les dividendes discré-
tionnaires (ce qu'étaient selon lui les dividendes
sur les actions de classe B) sont illégaux car, en
droit, une fois les dividendes déclarés tous les
actionnaires y ont un droit égal, proportionnelle-
ment à leur participation.
Voici le libellé du paragraphe 56(2):
56....
(2) Tout paiement ou transfert de biens fait, suivant les
instructions et avec l'accord d'un contribuable, à toute autre
personne au profit du contribuable ou à titre d'avantage que le
contribuable désirait voir accorder à l'autre personne, doit être
inclus dans le calcul du revenu du contribuable dans la mesure
où il le serait si ce paiement ou ce transfert avait été fait au
contribuable.
2 (1980), 80 DTC 6314; [1980] CTC 386 (C.F. 1" inst.).
3 (1983), 83 DTC 5029 (C.F. 1" inst.).
Avant de passer à l'étude du moyen principal et
du moyen subsidiaire de l'avocat de l'appelante, je
dois faire face à un problème préliminaire du fait
que j'ai peine à concevoir comment le paragraphe
56(2) peut s'appliquer à une société. Bien que
l'avocat de l'intimé n'ait pas contesté l'applicabi-
lité du paragraphe susmentionné, la Cour a men-
tionné ce point au cours de l'exposé de chacun des
avocats, elle les a questionnés et elle a obtenu des
réponses de chacun d'eux.
Je pars de la prémisse qu'il serait certainement
inusité qu'un particulier déclare un dividende
payable à d'autres personnes de la façon dont peut
le faire une société à l'égard de ses actionnaires en
proportion de leur participation au capital-actions.
La société verse à ses actionnaires, sous forme de
dividendes, la part de ses bénéfices que ses admi-
nistrateurs estiment indiquée. C'est là l'un des
avantages attachés aux actions de la société. Ce
sont les administrateurs, en leur qualité d'âme
dirigeantes de la société, qui, à l'occasion, passent
des résolutions et qui déclarent les dividendes, dans
les limites que leur imposent la loi et l'acte consti-
tutif de la société. Les administrateurs agissent
alors en leur qualité d'administrateurs et non à
titre personnel, peu importe que les actions puis-
sent être détenues par un grand ou un petit
nombre d'actionnaires. Cela étant, je puis difficile-
ment comprendre comment on peut dire qu'«un
contribuable» lorsqu'il agit en qualité d'adminis-
trateur d'une société, puisse remplir l'une quelcon-
que des conditions essentielles à l'application du
paragraphe 56(2). Dans l'arrêt G. A. Murphy c.
M.R.N. 4 , le juge Cattanach a identifié comme suit
les conditions d'applicabilité du paragraphe visé:
Pour que le paragraphe 56(2) s'applique, toutes les condi
tions d'assujettissement prévues doivent être réunies:
Voici ces quatre conditions:
(1) il doit y avoir un paiement ou transfert de biens à une
personne autre que le contribuable;
(2) ce paiement ou transfert doit être effectué suivant les
instructions ou avec l'accord du contribuable;
(3) ce paiement ou transfert doit être effectué au profit du
contribuable ou de toute autre personne que le contribuable
désire avantager;
(4) ce paiement ou transfert aurait été inclus dans le calcul
du revenu du contribuable si ce dernier, au lieu de l'autre
personne, l'avait reçu.
4 (1980), 80 DTC 6314 (C.F. lfe inst.), aux p. 6317 et 6318.
À la page 6318 du recueil, le juge Cattanach a
exposé ce qu'il estimait être l'objet du paragraphe
en question:
Cette différence entre les deux textes s'explique selon moi
par l'objet de chacun. Le paragraphe 56(2) a pour but d'impu-
ter au contribuable un revenu qui a été, sur ses instructions,
attribué à quelqu'un d'autre. Il vise les cas où le contribuable
cherche à éviter de recevoir ce qui serait, entre ses mains, un
revenu en s'arrangeant pour transférer ce montant au profit de
quelqu'un d'autre ou à son propre profit. À part procurer une
satisfaction morale, l'opération permet au contribuable de
réduire son impôt sur le revenu.
À mon sens, le libellé du paragraphe qui énonce
les éléments nécessaires à son application, consi-
déré à la lumière de son objet, ne peut tout simple-
ment pas comprendre les actes de l'administrateur
lorsqu'il participe à la déclaration du dividende de
la société, à moins que le paragraphe ne soit
interprété selon son sens le plus littéral. Or, agir
ainsi, c'est faire abstraction de l'existence de l'en-
tité corporative. Seuls les termes les plus explicites,
que l'on ne retrouve pas au paragraphe 56(2),
justifieraient la notion qu'un administrateur qui
agirait en cette qualité pourrait être considéré
comme ordonnant à la société de détourner un
paiement ou un transfert de biens à son profit ou
au profit d'une autre personne, en l'absence de
mauvaise foi, d'un abus de confiance ou d'un excès
des pouvoirs conférés par l'organisation du capital
social de la société, et rien de cela n'a été allégué
en l'espèce.
Il est à noter, de plus, que le paragraphe en
question, s'il devait s'appliquer à une société, ne
fait aucune distinction entre des transferts effec-
tués avec ou sans lien de dépendance. Donc, si l'on
interprète littéralement cette disposition, tous les
administrateurs de sociétés petites ou grandes,
publiques ou privées, qui pourraient compter des
parents parmi les actionnaires, risqueraient de se
voir attribuer à des fins d'impôt sur le revenu les
dividendes qu'ils auraient déclarés et versés aux-
dits actionnaires.
De fait, comme l'a souligné le juge Strayer,
l'interprétation stricte et littérale du paragraphe
empêcherait les administrateurs de déclarer des
dividendes, quels que soient les liens qui les uni-
raient aux actionnaires, étant donné la possibilité
que ces dividendes leur soient attribués.
Une telle interprétation est évidemment
absurde, mais si l'on doit accepter l'application que
fait l'appelante du paragraphe en cause dans des
affaires comme la présente, où devons-nous nous
arrêter? Pour le découvrir, est-il correct ou possi
ble dans chaque situation de faits d'examiner
toutes les circonstances étrangères à la question?
Ainsi, serait-il nécessaire d'examiner les liens unis-
sant chacun des administrateurs aux actionnaires
pour en établir l'étroitesse? Le fait que les actions
appartiennent à un grand nombre d'actionnaires
serait-il un facteur à retenir? Le caractère public
et non privé d'une société serait-il pertinent?
Les questions que l'on se pose me semblent
démontrer incontestablement que le paragraphe
concerné n'a jamais été conçu pour permettre l'at-
tribution des dividendes de la société aux adminis-
trateurs qui avaient contribué à les déclarer. L'ap-
plication constante et uniforme de cette disposition
aurait des conséquences absurdes. Si le législateur
avait voulu qu'elle ne s'applique qu'aux adminis-
trateurs de petites sociétés familiales fermées, il
aurait pu trouver les mots adéquats pour obtenir le
résultat souhaité. Mais à mon avis il n'est pas
justifiable d'employer le libellé général du para-
graphe 56(2) pour arriver au résultat recherché
par le fisc, comme c'est le cas en l'espèce. Sans
doute est-il possible de recourir à d'autres disposi
tions de la Loi de l'impôt sur le revenu pour
empêcher le fractionnement irrégulier du revenu
sans devoir s'en remettre au paragraphe en cause,
qui n'est manifestement pas applicable.
Par conséquent, je rejetterais l'appel pour ces
motifs.
Il ne m'est donc pas nécessaire de discuter en
détail les attaques de l'appelante contre le juge-
ment contesté. Il me suffit de dire que je souscris
pour la plus grande part aux motifs et aux conclu
sions du juge de première instance et, plus particu-
lièrement, à façon dont il établit des distinctions
entre l'espèce et des affaires antérieures.
Avant de mettre un point final, je tiens à souli-
gner que je trouve étrange ou ironique que dans ses
deux attaques contre le jugement porté en appel,
l'avocat de l'appelante se soit appuyé largement
sur les règles de droit corporatif, alors qu'en même
temps il n'a pas tenu compte de l'existence de la
société lorsqu'il s'en est remis au paragraphe 56(2)
pour asseoir la nouvelle cotisation en litige. En
agissant de la sorte, il a évidemment oublié les
déclarations de principes dans les arrêts Stubart
Investments Ltd. c. La Reines, comme les a appli-
quées cette Cour notamment dans des arrêts tel R.
c. Parsons 6 , auxquels a renvoyé le juge Strayer
dans ses motifs.
Je rejetterais l'appel avec dépens.
LE JUGE HEALD: Je souscris à ces motifs.
* * *
Ce qui suit est la version française des motifs
du jugement rendus par
LE JUGE DESJARDINS (dissidente): La Cour est
saisie d'un appel interjeté par Sa Majesté la Reine
contre le jugement par lequel le juge Barry L.
Strayer accueillait, le 20 février 1986, l'appel de
l'intimé contre les nouvelles cotisations établies par
le ministre du Revenu national à l'égard des
années d'imposition 1978, 1979 et 1980 de
l'intimé.
Les conclusions de faits du juge de première
instance ne sont pas contestées. Elles sont exposées
dans les motifs du jugement du juge Urie, et on les
trouve également dans la décision du juge de pre-
mière instance, reproduite dans les rapports judi-
ciaires: (1986), 86 DTC 6128; (1986), 2 F.T.R. 1.
Le seul point en litige, aussi bien devant la
Division de première instance que devant cette
Cour, consiste à savoir si l'intimé était tenu, en
raison des dispositions du paragraphe 56(2) de la
Loi de l'impôt sur le revenu, S.R.C. 1952, chap.
148, tel que modifié par l'article 1 de S.C. 1970-
71-72, chap. 63, d'inclure dans le calcul de son
revenu la somme de huit mille dollars (8 000 $) à
prendre sur la somme totale de dix mille dollars
(10 000 $) versée à son épouse par Northland
Trucks (1978) Ltd. au cours des années d'imposi-
tion 1978, 1979 et 1980.
L'acte constitutif de la société donne à l'intimé,
en sa qualité d'administrateur, le pouvoir discré-
tionnaire de décider s'il y a lieu de déclarer des
dividendes et, le cas échéant, lesquels des déten-
teurs des actions de catégorie A, B ou C les
5 [1984] 1 R.C.S. 536, particulièrement aux p. 570 et 571.
6 [1984] 2 F.C. 909 (C.A.).
recevront. De fait, les actions des diverses catégo-
ries étaient assorties des mentions suivantes, relati-
vement aux dividendes:
CATÉGORIE A
(i) Composée d'actions ordinaires avec droit
de vote et participantes, comportant le droit
distinctif de recevoir des dividendes à l'exclusion
des autres catégories d'actions de ladite société.
CATÉGORIE B
(i) Composée d'actions ordinaires, sans droit
de vote mais participantes avec l'autorisation
unanime des administrateurs, comportant le
droit distinctif de recevoir des dividendes à l'ex-
clusion des autres catégories d'actions de ladite
société.
CATÉGORIE C
(i) Composée d'actions privilégiées sans droit
de vote, comportant le droit distinctif de recevoir
des dividendes à l'exclusion des autres catégo-
ries, pourvu que ces dividendes soient autorisés
par résolution unanime des administrateurs ..
Comme on peut le constater, la description des
différentes cétégories d'actions comporte quelques
variations en ce qui concerne les dividendes. La
catégorie A ne comporte aucune allusion au con-
sentement unanime des administrateurs quant au
droit distinctif de recevoir des dividendes. La des
cription des actions de catégorie B fait mention de
l'autorisation unanime des administrateurs mais
seulement à l'égard des actions participantes et
non relativement aux dividendes. Quant aux
actions de catégorie C, le droit distinctif aux divi-
dendes qu'elles comportent est assujetti à la résolu-
tion unanime des administrateurs. Ces distinctions
ne sont toutefois pas pertinentes à la question en
litige, car aux époques concernées deux adminis-
trateurs étaient en fonction.
Ce que soutient l'appelante, c'est qu'en exerçant
un pouvoir discrétionnaire dans l'attribution des
dividendes aux différentes catégories d'actions,
l'intimé a satisfait aux quatre critères essentiels à
l'application du paragraphe 56(2). Dans l'arrêt G.
A. Murphy c. M.R.N., (précité), le juge Cattanach
a énoncé ces critères de la façon suivante [aux
pages 389 et 3901:
(1) il doit y avoir un paiement ou transfert de biens à une
personne autre que le contribuable;
(2) ce paiement ou transfert doit être effectué suivant les
instructions ou avec l'accord du contribuable;
(3) ce paiement ou transfert doit être effectué au profit du
contribuable ou de toute autre personne que le contribuable
désire avantager;
(4) ce paiement ou transfert aurait été inclus dans le calcul du
revenu du contribuable si ce dernier, au lieu de l'autre per-
sonne, l'avait reçu.
Le précurseur du paragraphe 56(2) (c'est-à-dire
le paragraphe 16(1)) a fait l'objet d'un commen-
taire par le juge Thurlow (aujourd'hui juge en
chef) dans l'arrêt Miller, Alex v. Minister of
National Revenue, [1962] R.C.É. 400, la page
415; 62 DTC 1139, à la page 1147; le jugea dit:
[TRADUCTION] À mon avis, l'art. 16(1) vise les cas où un
contribuable cherche à éviter de recevoir ce qui, entre ses
mains, serait un revenu lorsqu'il fait en sorte que le montant
soit reçu par une autre personne dont il souhaite qu'elle tire un
avantage ou par une autre personne pour son propre avantage.
La portée de ce paragraphe n'est pas équivoque, car on ne peut
prétendre qu'un contribuable qui conclut un contrat commer
cial à titre onéreux avec une autre personne lui accorde un
avantage au sens du paragraphe.
Ces commentaires ont été adoptés par le juge de
première instance [aux pages 6130 et 6131 DTC; 4
F.T.R.], qui les a qualifiés de «réserves importan-
tes», et qu'il identifie comme suit:
1) ... le contribuable doit avoir cherché «à
éviter de recevoir un revenu qui lui aurait censé-
ment été payé.
2) ... la distinction est faite entre le concept
de versement d'un «avantage» et le paiement fait
pour une contrepartie suffisante.
Il est avéré qu'il est entièrement loisible aux
administrateurs de déclarer des dividendes et que
s'ils le font, ces dividendes ne doivent pas représen-
ter une part du capital. C'est aussi une règle de
droit bien établie que sous réserve de mention
contraire dans l'acte constitutif de la société ou
dans la loi, les droits aux dividendes de toutes les
catégories d'actionnaires doivent s'apprécier à éga-
lité: voir L. C. B. Gower, Gower's Principles of
Modern Company Law, 4 e éd. (Londres: Stevens
& Sons Ltd., 1979) la page 403; International
Power Co. v. McMaster University, [1946] R.C.S.
179, la page 203; Rondeau c. Poirier, [ 1980]
C.A. 35 (Qué.), à la page 38. Cette égalité prima
facie provient [TRADUCTION] «de la présomption
qu'établit la loi à l'égard des associés, à moins que
leur contrat ne prévoie le contraire» (Victor E.
Mitchell, A Treatise on the Law Relating to
Canadian Commercial Corporations (1916),
Montréal: Southern Press Limited, aux pages 429
et 430).
A quel moment une telle intention contraire
ressort-elle?
F. W. Wegenast dit ce qui suit dans The Law of
Canadian Companies (Toronto: The Carswell
Company Limited, 1979) à la page 320:
[TRADUCTION] Outre les dispositions, dûment adoptées, pré-
voyant un ordre préférentiel entre les différentes catégories
d'actions et lorsqu'il existe un tel ordre préférentiel parmi les
membres de chaque catégorie respective, les actionnaires ont
droit d'être traités également. [Je souligne.]
Clive M. Schmitthoff dit en bref ce qui suit dans
Palmer's Company Law, vol. 1, 23e éd. (London:
Stevens & Sons Ltd., 1982), chap. 33, n° 33-06, à
la page 387:
[TRADUCTION] Ce n'est que lorsque la compagnie divise son
capital-actions en différentes catégories assorties de droits dif-
férents qu'il peut y avoir déplacement de la présomption prima
fade d'égalité des actions.
De façon générale, une catégorie distincte d'actions est créée
lorsque les droits principaux dont sont assorties les actions
diffèrent de ceux que comportent d'autres actions; ainsi, certai-
nes actions comportent des droits privilégiés ou différés relati-
vement aux dividendes ou au capital, ou un plus grand nombre
de votes que d'autres actions. Mais une distinction entre d'au-
tres droits peut suffire à créer une différente catégorie d'ac-
tions, comme par exemple des distinctions à l'égard de la liberté
de transfert des actions ou de leur rachat en vertu de la Loi de
1981. [Je souligne.]
Étant donné la conclusion qu'a tirée le juge de
première instance, il lui fallait être convaincu que
les mentions relatives aux dividendes dans l'acte
constitutif représentaient une dérogation au prin-
cipe de l'égalité entre les actionnaires, reconnu en
common law. Le juge de première instance dit, à la
page 357 du dossier d'appel, pages 6131 DTC; 5
F.T.R., que «les statuts de constitution prévoient
exactement le contraire». Plus bas, il ajoute qu'ils
«permettent des disparités dans le paiement des
dividendes aux diverses catégories d'actionnaires».
En toute déférence, je ne partage pas sa convic
tion à cet égard. Je ne trouve nulle part une
mention suffisamment précise pour écarter la règle
de common law visant l'égalité des dividendes.
Ce qui se passe en l'espèce, c'est que les action-
naires de chaque catégorie ont «le droit distinctif
de recevoir des dividendes à l'exclusion des autres
catégories d'actions». Selon cette perspective, ils
sont tous égaux. De plus, aucune formule mathé-
matique n'est prévue pour un éventuel partage.
(Voir Gower, susmentionné, aux pages 412-425
pour la description des catégories d'actions généra-
lement rencontrées.) Les administrateurs ont
pleins pouvoirs sur la répartition des dividendes
qu'ils déclarent, le cas échéant. Sur quoi se fonde
leur répartition? Quels critères appliquent-ils?
S'ils créent des distinctions selon leur fantaisie, ne
favorisent-ils pas nécessairement certaines catégo-
ries au détriment des autres? S'ils sont aussi
actionnaires, comme c'est le cas en l'espèce, pour-
quoi ne tiendraient-ils pas eux aussi à ce que leur
argent rapporte? Dès lors que les administrateurs
renoncent au revenu qu'engendre normalement
leur catégorie d'actions, ne s'ensuit-il pas, vis-à-vis
des autres catégories d'actions, qu'ils ont évité «de
recevoir un revenu qui [leur] aurait censément été
payé» (aux administrateurs) en qualité d'actionnai-
res? Si, en conséquence, ils donnent davantage à
d'autres catégories parce qu'ils ne prennent rien
pour eux, cela ne se traduit-il pas en un avantage
pour les autres?
Je doute qu'un tel pouvoir discrétionnaire qui
s'exerce par le biais d'une résolution des adminis-
trateurs puisse être assimilé à une dérogation suffi-
samment précise et importante pour écarter la
règle de common law ayant trait à l'égalité de la
répartition des dividendes puisqu'aucune règle ne
régit l'exercice du pouvoir discrétionnaire des
administrateurs.
Comme j'ai conclu que la clause relative aux
dividendes ne constitue pas une dérogation valide à
la règle de common law visant l'égalité entre les
actionnaires, je suis d'avis que les deniers versés en
l'espèce auraient dû être distribués également
entre tous les actionnaires de Northland Trucks
(1978) Ltd. Ainsi, il est manifeste qu'une partie
des dividendes versés à M me McClurg aurait dû
être incluse dans le revenu de l'intimé. Ce qu'a fait
M. McClurg consistait à «éviter de recevoir» un
revenu qui lui aurait censément été payé en sa
qualité de détenteur d'actions de la catégorie A.
Un tel versement constitue-t-il un «avantage»
par opposition à des paiements faits pour une
contrepartie suffisante? Le juge de première ins
tance était persuadé que les dividendes versés à
l'épouse du demandeur ne constituaient pas un
«avantage» au sens accordé à cette expression au
paragraphe 56(2). I1 a clairement écarté la possibi-
lité qu'il y ait trompe-l'oeil. Les circonstances de
l'espèce, telles que le démontre la preuve, l'ont
porté à croire à l'existence, entre le demandeur et
son épouse, d'une relation d'affaires légitime
appuyée par tous les documents légaux nécessaires.
Mais assurément, il n'existe aucun rapport, en
droit des compagnies, entre le travail et les services
effectués par un actionnaire pour la société et son
droit à un dividende, s'il est déclaré. Les dividen-
des représentent le rapport d'un investissement et
non la contrepartie du travail ou des services qu'un
actionnaire peut fournir à la société. Les dividen-
des se rattachent à l'action et non à l'actionnaire.
Le rapport du capital est proportionné au capital
investi par l'actionnaire, représenté par le nombre
d'actions que possède ce dernier. Ce rapport n'a
rien à voir à la personne qui possède les actions.
La préoccupation du juge de première instance
que le paragraphe 56(2), s'il devait être interprété
de façon trop large, s'appliquerait à toutes les
déclarations de dividendes, n'entre pas en jeu puis-
que, généralement, une fois déclaré le dividende, le
montant attribué à chaque action est régi par une
formule mathématique que l'administrateur doit
appliquer en vertu du contrat conclu entre les
actionnaires et la société. Il n'agit pas au gré de sa
fantaisie.
En concluant comme je l'ai fait, je suis cons-
ciente et respectueuse du voile corporatif. Ce que
je dis, essentiellement, c'est que l'organisation du
capital social de Northland Trucks (1978) Ltd.
n'écartant pas, à mon sens, la présomption de
l'égalité des dividendes établie par la common law,
M. McClurg, en qualité d'actionnaire, est réputé
avoir reçu une somme égale à celle qui a été versée
aux autres actionnaires et à l'égard de laquelle il
est imposable, en sa qualité d'actionnaire.
J'annulerais par conséquent la décision du juge
de première instance.
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